Сравнительный анализ систем калькуляции себестоимости

1 Теоретические основы применяемых систем калькулирования себестоимости

1.1 Сущность себестоимости продукции и задачи ее калькулирования

1.2 Сравнение применяемых систем калькуляции себестоимости, их достоинства и недостатки

2 Сравнительный анализ систем калькуляции себестоимости: Абзорпшен-костинг и Директ-костинг

2.1 Калькуляция себестоимости продукции с полным распределением затрат в системе Абзорпшен – костинг

2.2 Калькуляция себестоимости продукции (работ, услуг) по переменным издержкам в системе директ-костинг

3 Аналитические возможности системы «Директ-костинг»

Заключение

Список использованных источников

Управленческий учет представляет собой процесс подготовки информации, необходимой менеджерам для планирования, управления и оценки производственно-коммерческой деятельности предприятия в целом, а также его структурных подразделений. Управленческий учет служит интересам предприятия, в чем и заключается его преимущество перед финансовым учетом. Общие принципы данного учета сводятся к тому, чтобы максимально обеспечить руководство предприятия полезной информацией для принятия правильных решений. Основной частью управленческого учета является калькулирование себестоимости продукции.

В зависимости от особенностей организации и технологии производства в практике управленческого учета применяют несколько систем учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Система учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции - это совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, которые определяют фактическую себестоимость продукции. Применение той или иной системы учета затрат на предприятиях различных отраслей экономики устанавливается в соответствии с положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

В Республике Казахстан ранее применялся только учет полной себестоимости с распределением накладных расходов между изделиями, который был оправдан в условиях централизованного государственного ценообразования. По мере обособления предприятий с различной формой собственности, развития процессов приватизации государственных предприятий, включения механизмов свободного ценообразования и самостоятельного планирования ассортимента выпускаемой продукции, развития других сторон рыночной экономики возрастает потребность в совершенствовании системы калькулирования себестоимости, от которого будет зависеть дальнейший рост эффективности учета.

С развитием рыночных отношений постепенно расширяется самостоятельность предприятий, в том числе и в вопросах установления цен на свою продукцию с учетом складывающихся на рынке спроса и предложения, что является одной из характеристик этих отношений, в результате чего изменяются задачи, стоящие перед бухгалтерским учетом и его системой - калькулированием.

Задача калькулирования в этих условиях заключается в том, чтобы рассчитать такую себестоимость, которая в условиях работы на рынке могла бы обеспечить предприятию определенный доход. Исходя из рассчитанного уровня себестоимости, нужно организовать производство таким образом, чтобы обеспечить ее приемлемый уровень и возможность постоянного снижения. Этим характеризуется актуальность темы курсовой работы.

Цель курсовой работы – провести сравнительный анализ систем калькуляции себестоимости.

В соответствии с целью были сформулированы задачи курсовой работы:

Предметом исследования является область систем калькулирования себестоимости. Объектом послужило предприятие ТОО «Электромонтаж», основным видом деятельности, которого является производство электротехнического оборудования.

Теоретической и методологической основой послужили монографические труды отечественных и зарубежных ученых в области управленческого учета: Радостовец В.К., Друри К., Нидлз Б., Нурсеитов Э.О., Якимец О.В., Шеремет А.Д., Разливаева Л.В. и др.

Структурно курсовая работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка литературы.

1.1 Сущность себестоимости продукции и задачи ее калькулирования

Для того чтобы знать, во что обходиться изготовление продукта, предприятие должно производить его стоимостную оценку по вещественному и количественному составу (средства и предметы труда), а также по составу и количеству затрат труда, требуемых для его изготовления. Таким образом, одной из важных задач управленческого учета на предприятии является контроль за себестоимостью продукции.

Себестоимость произведенной продукции - это денежное выражение оценки затрат производственных факторов, необходимых для осуществления предприятием производственной и коммерческой деятельности, связанной с выпуском и реализацией продукции и оказанием услуг, то есть все то, во что обходиться предприятию производство и реализацию продукта (продукции). Себестоимость является одной из важнейших категорий, которая наиболее полно проявляется в условиях рыночной экономики во взаимной связи с такими категориями, как цена, доход. /12, с.136/

В себестоимости как в обобщающем экономическом показателе находят свое отражение все стороны деятельности предприятия:

- степень технологического оснащения производства и освоения технологических процессов;

- уровень организации производства и труда, степень использования производственных мощностей;

- экономичность использования материальных и трудовых ресурсов и другие условия, и факторы, характеризующие производственно-хозяйственную деятельность производственного предприятия.

В соответствии с определением себестоимости производства следует различать себестоимость производства и реализации, выпуска продукции и продаж. Себестоимость выпуска (производства) продукции характеризует в денежном измерении все материальные затраты и затраты на оплату труда, которые в том или ином производстве падают на единицу и на весь объем выпускаемой продукции.

Себестоимость реализованной продукции, работ, услуг формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном периоде, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды.

В себестоимость продукции, работ, услуг организации включают расходы, связанные с использованием в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых и финансовых ресурсов и прочих затрат на ее производство и реализацию, в том числе:

- затраты, непосредственно связанные с производством продукции, обусловленные технологией и организацией производства, включая расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции;

- затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции;

- расходы, связанные с изобретательством и рационализацией, изготовлением и испытанием моделей и образцов, организацией выставок, конкурсов;

- расходы, связанные с обслуживанием производственного процесса;

- затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;

- расходы, связанные с управлением производством;

- выплаты, предусмотренные законодательством о труде за непроработанное время, оплата очередных и дополнительных отпусков и др.;

- суммы начисленного социального налога;

- затраты на воспроизводство основных производственных фондов, включаемые в себестоимость продукции в форме амортизационных отчислений;

- амортизация нематериальных активов;

- прочие расходы.

В себестоимость продукции также включаются потери от брака, потери от простоев по внутрипроизводственным причинам.

Калькуляция представляет собой способ исчисления себестоимости единицы продукции. Являясь одним из элементов метода бухгалтерского учета, она тесно связана с другими элементами, в первую очередь, со счетами. В калькуляции обобщаются затраты предприятия в денежной форме на производство и реализацию конкретного вида продукции.

При постановке учетного процесса на предприятиях особое место занимает система управленческого учета. Его необходимость обеспечивается тем, что производство продукции — основополагающий процесс в хозяйственной деятельности предприятия. Этот процесс влияет на финансовый результат предприятия, т.е. на прибыль или убытки. В связи с этим возникает необходимость управления процессом производства, т.е. затратами, объемом выпуска продукции, ее конкурентоспособностью, качеством и т.д. /10, с.278/.

На организацию учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, как известно, оказывает влияние ряд факторов: вид деятельности предприятия, его размер, структура управления, правовая форма, характер производства, его организация и технология и т.п. В зависимости от этих факторов разрабатываются объекты учета затрат на производство, способы контроля за использованием ресурсов и вариант системы калькулирования себестоимости.

Но, в любом случае, исчисление себестоимости единицы продукции имеет важное значение для оперативного руководства работой предприятия, так как позволяет вовремя вскрыть внутренние резервы и использовать их для дальнейшего снижения себестоимости продукции. Калькуляции также используются для планирования себестоимости продукции и установления обоснованных цен на нее с учетом спроса на них на рынке.

Таким образом, объективное калькулирование себестоимости продукции играет важную роль при определении, признании доходов предприятия. Правильное, достоверное и объективное исчисление себестоимости произведенной готовой продукции информационно определяет управление хозяйственной деятельностью предприятия, поскольку напрямую влияет на налогооблагаемую базу и на ценообразование.

1.2 Сравнение применяемых систем калькуляции себестоимости, их достоинства и недостатки

В управленческой бухгалтерии предприятия ведется та часть учета, которая связана с классификацией, записью, распределением, обобщением и составлением отчетности по текущим и предполагаемым затратам. Управленческая бухгалтерия осуществляет разработку и внедрение систем исчисления себестоимости продукции применительно к отрасли, подотрасли, виду деятельности, предприятию.

Опыт международного управленческого учета показывает, что жесткая регламентация системы калькулирования себестоимости - весьма сложное дело, учитывая существующие особенности организации учета затрат в каждой отрасли, подотрасли, на предприятии, тем более, что большинство предприятий и фирм имеют многоотраслевой профиль, позволяющий более свободно маневрировать капиталом.

Рассмотрим сравнительные характеристики существующих в международной и отечественной практике систем калькулирования себестоимости.

Система стандарт-кост не является самостоятельной, обособленной от других систем (методов) учета затрат на производство. В принципе, предполагается сочетание ее с попередельным, позаказным, подетальным, простым (попроцессным) и другими методами учета производственных затрат и исчисления себестоимости продукции. Система стандарт-кост может быть использована там, где есть необходимость в строгом режиме контроля за издержками производства или обращения и где есть возможность нормировать производимые расходы.

Основной особенностью системы стандарт-кост является то, что все затраты на производство рассчитываются до начала производства. Стандарты затрат применяются с использованием натуральных и стоимостных показателей. Кроме того, могут применяться специальные счета, на которых отражаются фактические затраты и разницы между фактической и стандартной себестоимостью. Таким образом, система стандарт-кост предполагает разработку стандартов на поддающиеся нормированию расходы, составление стандартной калькуляции изделий (работ, услуг) и учет фактических затрат на производство с выделением отклонений от стандартов. Система стандарт-кост является важнейшим инструментом оперативного контроля за затратами в ходе производства.

В основе функционирования системы стандарт-кост лежат стандарты (нормы и нормативы), устанавливаемые самой фирмой и меняющиеся в ходе процесса производства. Разработка стандартов производится соответствующими службами фирмы, ответственными за статьи расходов: технологическая служба устанавливает стандарты расхода всех видов материадов; служба снабжения - стандарты цен на все виды материалов, работ и услуг; производственная - стандарты выработки по производственным операциям; служба персонала и оплаты его труда - часовые ставки и расценки оплаты труда по категориям персонала, профессиям, производственным операциям, процессам и т.д. Подготовленные таким путем индивидуальные стандарты обобщаются бухгалтерией в картах стандартной себестоимости продукции, работ и услуг.

В условиях действительно строгого нормирования и наличия системы обеспечения контроля (счетчики, датчики, весо-измерительные приборы и др.) система стандарт-кост дает желаемый результат.

Система учета полных затрат (Absorption-costing) представляет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, согласно которой все прямые производственные затраты и все косвенные затраты включаются в себестоимость продукции, т.е. предназначена для исчисления полных затрат. Она предполагает распределение всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции. При этом расходы подразделяются в зависимости от их функциональной роли на производственные, реализованные и административные.

Прямые расходы относятся на конкретный вид продукции экономически обоснованным способом. Общая сумма косвенных затрат распределяется по видам продукции пропорционально выбранным коэффициентам распределения.

Выбор коэффициентов распределения зависит от отраслевых особенностей, размеров предприятия, его организационной структуры, ассортимента выпускаемой продукции и других факторов. Чем больше затрат в структуре расходов предприятия являются прямыми, тем более точной оказывается величина себестоимости конкретных видов продукции.

В отечественной практике управленческого учета применение данной системы учета затрат очень распространено. Данная система позволяет сформировать полную себестоимость отдельных видов продукции, а также себестоимость незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе, рассчитать рентабельность отдельных видов продукции и применяется в ценообразовании, когда цена на продукцию устанавливается по принципу «полные затраты плюс норма прибыли (процент рентабельности)», т.н. затратный метод формирования цены.

Основные преимущества данной системы:

- возможность рассчитать себестоимость и рентабельность отдельных видов продукции;

- применение в целях финансового учета и составления внешней отчетности;

- возможность рассчитать полную себестоимость готовой продукции, запасов готовой продукции на складе и незавершенного производства;

- возможность применения для расчета цены за единицу продукции.

Усложнение организационной структуры предприятий, создание крупных предприятий с развитой региональной структурой значительно меняет структуру затрат в сторону увеличения доли косвенных затрат, что является причиной неоднозначного отнесения затрат к одной группе, усложняет механизм распределения косвенных затрат по объектам затрат и выбор экономически обоснованных коэффициентов распределения.

К основным недостаткам можно отнести следующие:

1. Субъективность выбора коэффициента распределения; при сложной организационной структуре и большом ассортименте продукции существует вероятность выбора некорректной базы распределения, что искажает реальную величину себестоимости и ведет к установлению необоснованных цен.

2. Неоднозначность отнесения затрат к одной группе;

3. Невозможность применения для сравнительного анализа себестоимости однородных товаров, производимых разными предприятиями.
Можно сопоставить полные себестоимости одинаковых товаров разных производителей, но качественный анализ структуры себестоимости провести будет невозможно, а именно, невозможно оценить влияние организационной структуры предприятия, доли постоянных затрат на величину себестоимости.

Одной из относительно новых систем калькулировани себестоимости является функционально-стоимостная система калькулирования себестоимости или система ABC (Activity Based Costing), получившая получила широкое распространение в западных компаниях различных отраслей.

Принципиальное отличие указанной системы учета затрат от традиционных состоит в порядке распределения косвенных (накладных) расходов.

Вся производственно-хозяйственная деятельность разбивается на функции. Чем сложнее деятельность, тем большее количество функций будет выделено. Первоначально косвенные затраты переносятся на ресурсы пропорционально выбранным драйверам (параметрам распределения), поэтому выделяются все ресурсы, необходимые для выполнения каждый функции.

Каждому виду деятельности выбирается носитель затрат (факторы, вызывающие изменение затрат), который выражается в соответствующих единицах измерения (например, для функции обслуживания оргтехники предприятия носителем затрат может быть количество единиц техники, для функции управления персоналом – количество сотрудников). Через систему носителей затрат косвенные расходы распределятся на конкретные товары.

Основные достоинства этой системы учета:

- точное определение производственных затрат, возможность устранить непроизводительные расходы;

- эффективный механизм управления затратами и прибылью, поскольку позволяет определить «вклад» каждого вида продукции, каждого клиента, каждой географической зоны в общий финансовый результат;

- возможность контроля не только объема затрат, но и причин их появления;

- возможность применения в качестве инструмента разработки эффективной ценовой и маркетинговой политики.

Указанная система позволяет значительно снизить затраты предприятий, усовершенствовать взаимосвязи между отдельными подразделениями, поэтому имеет большие перспективы внедрения в казахстанских предприятиях.

Отличие функциональной системы от традиционных методов учета затрат заключается в том, что в рамках традиционных финансовых и бухгалтерских методов деятельность компании оценивается по функциональным операциям, а не по услугам, предоставляемым заказчику. Расчет эффективности функциональной единицы производится по исполнению бюджета вне зависимости от того, приносит ли она пользу клиенту компании. Напротив, функционально-стоимостной анализ – это инструмент управления процессами, измеряющий стоимость выполнения услуги. Оценка выполняется как для функций, увеличивающих ценность услуги или продукта, так и с учетом дополнительных функций, которые этой ценности не меняют. Если традиционные методы вычисляют затраты на некоторый вид деятельности лишь по категориям расходов, то функционально-стоимостная калькуляция показывает стоимость выполнения всех этапов процесса.

К недостаткам данной системы калькулирования себестоимости относятся:

1. Процесс описания функций может оказать излишне детализированным, кроме того, модель иногда слишком сложна и ее трудно поддерживать.

2. Часто этап сбора данных об источниках данных по функциям (activity drivers) недооценивается

3. Для качественной реализации требуются специальные программные средства.

4. Модель часто устаревает в связи с организационными изменениями.

5. Реализация часто рассматривается как ненужная «прихоть» финансового менеджмента, не достаточно поддерживается оперативным руководством.

«Директ-костинг» - западная система производственного учета, возникшая и развивающаяся в условиях рыночной экономики. Сущность какого-либо понятия должна быть отражена в его названии. Наименование «директ-костинг» означает учет прямых затрат. На первых этапах практического применения этой системы в себестоимость, исчисляемую по переменным затратам, включались только прямые расходы, а все виды косвенных списывались непосредственно на финансовые результаты. Вследствие этого общая сумма переменных затрат совпадала с суммой прямых, что и нашло свое отражение в названии системы и свидетельствует о том, что оно появилось не случайно. В дальнейшем себестоимость, определяемая по системе «директ-костинг» стала учитываться не только в части прямых переменных затрат, но и в части переменных косвенных затрат. Иными словами, она стала калькулироваться на основе только производственных затрат, т.е. издержек, непосредственно связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если они косвенные. Отсюда налицо некоторая условность данного названия. Поэтому часто эту систему называют «Variable costing» - учет переменных затрат.

Отметим следующие отличительные особенности системы «директ-костинг»:

1) разделение производственных затрат на переменные и постоянные;

2) калькулирование себестоимости продукции по ограниченным затратам;

3) много стадийность составления отчетов о доходах.

4) разработка методики экономико-математического и графического представления и анализа отчетов для прогноза чистых доходов.

5) возможность изучения взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами (себестоимостью) и прибылью.

Главной особенностью «директ-костинга» является разделение производственных затрат на постоянные и переменные части и осуществление учета планирования и калькулирования себестоимости продукции только на основе переменных затрат. Постоянные затраты при этой системе не включаются в расчет себестоимости продукции, а как расходы данного периода списываются с полученного дохода в течение того периода, в котором они были произведены.

Принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным обще-производственным расходам. При калькулировании полной себестоимости постоянные общепроизводственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и в конце отчетного периода списываются непосредственно на финансовый результат.

Таким образом, можно сформулировать основные черты системы «директ-костинг», базирующегося на методе «затраты-выпуск», которыми являются:

- направленность учета на конечный результат, что достигается путем расчета сумм покрытия (маржинального дохода) по каждому направлению деятельности в целом по предприятию;

- определение сумм покрытия в разрезе групп продуктов, центров ответственности, покупателей, зон реализации и т.д.;

- учет по изделиям только переменных затрат и определение переменной себестоимости путем дебетования счета «Основное производство» и кредитования счетов «Материалы», «Расчеты с персоналом по заработной плате» и т.д. на сумму переменных затрат, пропорциональных выпуску продукции;

- списание постоянных затрат в части общепроизводственных и общехозяйственных расходов на уменьшение финансового результата.

Основные преимущества указанной системы:

- установление взаимосвязи между объемом производства, величиной затрат и прибылью;

- определение точки безубыточности, т.е. минимального объема производства, при котором предприятие не получит убытка;

- возможность применения более гибкой системы ценообразования и установление нижней цены единицы продукции, что особенно эффективно при неполной загрузке производственных мощностей и уменьшает затоваривание продукции на складе;

- упрощение расчета себестоимости (по сравнению с системой учета полных затрат), поскольку отсутствует процедура распределения постоянных расходов по видам продукции;

- возможность определить прибыль, которую приносит продажа каждой дополнительной единицы продукции, что позволяет планировать цены и скидки на определенный объем продаж.

Однако система учета переменных затрат не лишена некоторых недостатков:

1. Ведение учета затрат только по производственной себестоимости не отвечает требованиям законодательства Республики Казахстан в части формирования себестоимости;

2. Отсутствие информации о полной себестоимости единицы продукции.

Далее проведем анализ применения двух систем калькуляции на материалах ТОО «Электромонтаж».

2.1 Калькуляция себестоимости продукции с полным распределением затрат в системе Абзорпшен – костинг

Исследование теоретических основ систем калькуляции себестоимости позволило сделать заключение о том, что с позиций порядка включения затрат в себестоимость продукции все методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции можно разделить на два вида:

- калькуляция себестоимости продукции с полным распределением затрат (Абзорпшен – костинг),

- калькуляция себестоимости продукции по переменным издержкам (Директ – костинг).

Рассмотрим процедуру определения себестоимости продукции с полным распределением затрат в системе Абзорпшен – костинг на примере действующего предприятия ТОО «Электромонтаж».

Как было рассмотрено в первой главе курсовой работы, система калькуляции себестоимости с полным распределением затрат основана на следующих принципах:

- в состав себестоимости продукции включаются не только переменные затраты (материалы и трудозатраты), но и вся сумма накладных расходов (постоянных и переменных);

- непроизводственные затраты не распределяются на готовую продукцию, а относятся на расходы периода (счет прибылей и убытков) и исключаются из оценки товарно – материальных запасов;

- применение этой оценки товарно – материальных запасов для внешней отчетности.

Анализируемое предприятие ТОО «Электромонтаж» находится по адресу пос. Аршалы Акмолинской области. Основным видом деятельности предприятия ТОО «Электромонтаж» является производство электротехнического оборудования.

Производство электротехнического оборудования - сложный и длительный процесс, характеризуется, как правило, разнородностью структуры технологического процесса в зависимости от вида изделия.

Номенклатура изделий и их доля в общем объеме производства на предприятии ТОО «Электромонтаж» представлена в таблице 1.

Таблица 1

Номенклатура выпускаемых изделий предприятием ТОО «Электромонтаж»