Основные средства, их ремонт и реконструкция, отражение в бухгалтерском учете на предприятиях различных форм собственности

Эксплуатация основных фондов и МБП сопряжена с их износом, как физическим, так и моральным. Основные фонды требуют постоянного технического обслуживания. Кроме того, для их использования необходимо проводить текущий и капитальный ремонты, осуществлять реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и другие улучшения основных фондов. Все эти мероприятия требуют определенных затрат, которые нужно отразить в бухгалтерском и налоговом учете.

Прежде всего, следует дать следующие определения:

Основные средства - материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (или операционного цикла, если он больше года).¹

Объект основных средств - законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно объединенных предметов одного или различного назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс - определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Если один объект основных средств состоит из частей, имеющих различный срок полезного использования (эксплуатации), то каждая из этих частей может признаваться в бухгалтерском учете как отдельный объект основных средств.

Также учесть, что ремонту и реконструкции подвергаются основные фонды и МБП. А они, в свою очередь, могут быть как собственными, так и арендованными. Причем, по арендованным основным фондам затраты на ремонт следует рассматривать отдельно с позиций арендатора и арендодателя.

Кроме того, нужно иметь в виду, что затраты на ремонт оборудования, не введенного в эксплуатацию, а также и по МБП, находящимся на складе, могут иметь место, но рассматриваются с совсем иных позиций, чем по находящимся в эксплуатации.

Ремонты могут осуществляться хозспособом или подрядным способом, а при последнем могут быть использованы как материалы подрядчика, так и материалы заказчика (полностью или частично).

Следует также классифицировать виды ремонта:

Технологическое оборудование.

В соответствии с единой системой планово-предупредительного ремонта и рациональной эксплуатации технологического оборудования:

- техническое обслуживание включает в себя наблюдение за состоянием оборудования, проведение смазок и чисток, регулирование механизмов, смена масла, устранение мелких неисправностей,

- текущим ремонтом называется минимальный по объему ремонт, при котором заменой или восстановлением быстроизнашивающихся деталей и регулированием механизмов обеспечивается нормальная эксплуатация оборудования до очередного планового ремонта. К быстроизнашивающимся деталям относятся все сменные детали, срок службы которых равен или меньше межремонтного периода.

- капитальным ремонтом называется наибольший по объему вид ремонта, характеризующийся: полной разборкой, промывкой и протиркой всей деталей оборудования; ремонтом всех базовых деталей; заменой всех изношенных деталей и узлов; восстановлением некоторых деталей; проверкой на точность, мощность и производительность.

Транспортные средства.

Приказом Минтранса Украины от 30.03.98г. № 102 (зарегистрирован в Минюсте Украины 28.04.98г.) утверждено "Положение о техническом обслуживании и ремонте дорожных транспортных средств автомобильного транспорта". Это Положение определяет порядок проведения технического обслуживания и ремонта дорожных транспортных средств и распространяется на юридические и физические лица субъекты предпринимательской деятельности, которые осуществляют эксплуатацию, техническое обслуживание и ремонт дорожных транспортных средств (за исключением троллейбусов, мопедов и мотоциклов) независимо от форм собственности.

- для средств автомобильного транспорта:

техническое обслуживание - комплекс операций или операция по поддержанию работоспособности или исправности изделия по время использования по назначению, хранения и транспортировки;

текущий ремонт - ремонт, который выполняется для обеспечения или восстановлении работоспособности изделия и заключается в замене и (или) восстановлении отдельных частей (может выполняться заявочно или по результатам диагностирования агрегатным, обезличенным или другими методами):

капитальный ремонт - ремонт, который выполняется для восстановления исправности и полного или близкого к полному восстановлению ресурса изделия с заменой или восстановлением каких-либо частей, в том числе базовых".²

Жилые здания.

В Положении о системе технического обслуживания, ремонта и реконструкции жилых зданий в городах и селах Украины (Приложение к приказу Госжилкомунхоза Украины от 31.12.91г. № 135, с последующими изменениями и дополнениями) установлены критерии отнесения работ к обслуживанию и ремонту жилых зданий.

Жилищным комитетом строительства, архитектуры и жилищной политики в письме от 13.01.98г.-№ 7/11 "Об определении понятий текущего и капитального ремонтов жилых и общественных зданий" указано:

"На многочисленные запросы организаций по определению понятий текущего и капитального ремонтов и перечню основных ремонтно-строительных работ, которые относятся к указанным видам ремонта, Госстрой Украины сообщает:

Текущий ремонт здания - комплекс ремонтно-строительных работ с целью восстановления его конструкций и систем инженерного оборудования, а также поддержания эксплуатационных качеств, не связанных с заменой основных технико-эксплуатационных показателей.

Капитальный ремонт здания - комплекс ремонтно-строительных работ, связанных с восстановлением или улучшением эксплуатационных показателей, с заменой или восстановлением несущих или огораживающих конструкций и инженерного оборудования без изменения строительных габаритов объекта и его технико-экономических показателей".

В этом же письме приведен перечень основных ремонтно-строительных работ капитального и текущего ремонта жилых и общественных зданий и сооружений.³

Раздел I. Понятие и виды основных средств

I.1. Сущность понятия "Основные средства" их классификация

Неотъемлемым условием осуществления хозяйственной деятельности является обеспечение предприятия, наряду с материальными и трудовыми ресурсами, необходимыми основными средствами - зданиями, сооружениями, оборудованием, транспортными и другими средствами.

Отличительной особенностью основных средств является длительное время их использования, постепенный износ и передача стоимости на себестоимость вновь созданного продукта (изготовленной продукции, выполненных работ и услуг).

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах и раскрытие информации о них в финансовой отчетности предприятий, организаций и других юридических лиц всех форм собственности регламентируется Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 "Основные средства".

В соответствии с указанным Положением (стандартом) к основным средствам относятся материальные активы, которые предприятие содержит с целью их использования в процессе производства или поставки товаров и услуг, предоставления в аренду другим лицам или для осуществления административных и социальных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года (или операционного цикла, если он длиннее года).

Объект основных средств, признается активом тогда, когда существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с использованием актива, и его стоимость может быть достоверно определена.

Бухгалтерский учет призван документально правильно оформлять и своевременно отражать в учетных регистрах наличие и движение (поступление, выбытие) основных средств, обеспечивать контроль за сохранностью основных средств и юг состоянием, выявлять величину изнашиваемости и расходы на восстановление основных средств. Выполнению этих задач надлежащей организации основных средств, способствует экономически обоснованная их классификация, исходя из функционального назначения в процессе производства, натурально вещественного характера, использования, принадлежности, отношения к отраслям народного хозяйства.

В зависимости от функционального назначения (характера участия в процессе производства) основные средства подразделяются на производственные и непроизводственные. К производственным относятся средства, которые принимают участие в сфере материального производства и обслуживают его. Степень их участия в процессе производства различна: одни участвуют в производстве в качестве орудий труда (машины, оборудование, инструменты), другие обеспечивают бесперебойность производственного процесса (передаточные устройства, сооружения), третьи создают необходимые условия для производственного процесса (производственные здания), хранения или перемещения производственных за пасов и готовой продукции (складские помещения, транс портные средства и т.п.).

К непроизводственным относятся основные средства, которые не участвуют прямо или косвенно в процессе производства, а предназначены для целей непроизводственного потребления, жилищного и социально-культурного обслуживания трудящихся (основные средства жилищно-коммунального хозяйства, здравоохранения, культуры и др.).

В зависимости от натурально-вещественного характера, основные средства подразделяются на группы:

• земельные участки;

• капитальные затраты на улучшение земель;

• здания и сооружения;

• машины и оборудование;

• транспортные средства;

• инструменты, приспособления, инвентарь;

• рабочий и продуктивный скот;

• многолетние насаждения;

• прочие основные средства.

По использованию основные средства подразделяются на действующие и недействующие (находящиеся в запасе и на консервации). Такое деление их в учете связано главным образом с использованием основных средств и исчислением амортизации.

В зависимости от принадлежности различают основные средства собственные, т.е. принадлежащие данному предприятию, и арендованные, т.е. находящиеся во временном его пользовании.

Собственные основные средства учитываются на балансе предприятия (на счете "Основные средства"), а арендованные, как принадлежащие другим хозяйствам, отражаются на за балансовом счете "Арендованные необоротные активы". Таким построением учета устраняется возможность преувеличенного (удвоенного) учета основных средств в сводных балансах.

Рассмотренная экономическая классификация основных средств дополняется их учетом по видам, месту использования или хранения, материально ответственным лицам. Этим обеспечивается контроль за сохранностью основных средств.

Приведенная классификация используется при организации аналитического учета основных средств, начислении амортизации (износа), составлении отчетности.

Оценка основных средств. Важным условием правильной организации учета основных средств является также единый принцип их оценки. Различают такие виды оценки основных средств: первоначальную, остаточную, восстановительную и ликвидационную. Основные средства предприятиями, учреждениями, организациями учитываются по первоначальной стоимости, под которой понимают фактическую (справедливую) себестоимость сооружения, изготовления или приобретения объекта, включая расходы по доставке и установке на, месте использования с учетом страховых платежей во время транспортировки, государственную регистрацию и другие расходы, т.е. фактическую (справедливую) себестоимость, которую объекты основных средств имели в момент ввода в эксплуатацию.

В случае если объект основных средств приобретен в результате бартерного обмена (или обмена с частичной оплатой денежными средствами), его оценка зависит от того, произведен обмен подобными или неподобными активами.

Подобными считаются объекты основных средств, которые выполняют одинаковую функцию и имеют одинаковую справедливую стоимость.

Первоначальная стоимость основных средств, приобретенных в результате обмена на подобный объект, равняется оста точной стоимости переданного объекта основных средств. Однако, если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то такой объект принимается на учет по его справедливой стоимости с отнесением разницы на финансовые результаты (расходы) отчетного периода. При приобретении основных средств в порядке обмена на неподобный объект, полученный объект основных средств принимается на учет по справедливой стоимости переданного объекта, увеличенной (уменьшенной) на сумму доплат, которая была передана (получена) во время обмена.

Первоначальной стоимостью бесплатно полученных основных средств, а также полученных в результате объединения предприятий, является их справедливая стоимость на дату получения.

При этом под справедливой стоимостью понимают сумму, в результате которой может быть произведен обмен актива или оплата обязательств в результате операций между не информированными, заинтересованными и независимыми сторонами.

Первоначальной стоимостью объектов основных средств, внесенных в уставный капитал предприятия, признается согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость.

Изменение первоначальной стоимости основных средств до пускается только в случаях:

- реконструкции, достройки, дооборудования, технического переоснащения и других видов улучшения основных средств, которые приводят к увеличению будущих экономических выгод от их использования;

- переоценки (индексации) балансовой стоимости основных средств;

- частичной ликвидации соответствующих объектов.

В процессе эксплуатации основные средства, как известно, постепенно изнашиваются (физически, морально), вследствие чего их первоначальная стоимость уменьшается. Первоначальная стоимость основных средств за вычетом суммы износа называется остаточной стоимостью. Она является показателем реальной стоимости основных средств на отчетную дату.

В бухгалтерском балансе отдельными статьями показывают: первоначальную стоимость основных средств, сумму их износа и остаточную стоимость. В итог баланса основные средства включаются по остаточной их стоимости.

Под восстановительной стоимостью основных средств понимают стоимость их воспроизводства (сооружения, изготовления, приобретения) в современных условиях, при современном уровне сложившихся цен, норм и расценок.

Восстановительная стоимость основных средств имеет большое практическое значение, поскольку обеспечивает более реальное планирование новых капитальных инвестиций.

Под ликвидационной стоимостью основных средств понимают сумму денежных средств (или стоимость других активов), которую предприятие ожидает, получить от реализации (ликвидации) объектов основных средств после окончания срока их полезного использования, за вычетом расходов, связанных с их реализацией (ликвидацией).

I.2. Учет основных средств, их документальное оформление

Основные средства предприятий формируются в результате:

- капитальных инвестиций (сооружения, изготовления, приобретения);

- взноса учредителей в уставный капитал предприятия;

- в порядке безвозмездной передачи другими хозяйствами.

На каждый принятый в эксплуатацию объект основных средств комиссией, назначенной приказом руководителя предприятия, составляется Акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (ф. № 03-1), в котором указывается первоначальная стоимость объекта, краткая техническая характеристика, место эксплуатации. К акту прилагается техническая документация, относящаяся к данному объекту.

Каждому объекту присваивается инвентарный номер, который наносится на сам объект (устойчивой краской, путем прикрепления металлического жетона с номером и т.п.) и в дальнейшем проставляется во всех документах, которыми оформляется движение объекта, а также в инвентарной карточке и инвентарных списках. Этим предупреждается путаница в учете (поскольку одинаковые по назначению объекты могут иметь разную стоимость, степень износа и т.п.), обеспечивается контроль за сохранностью основных средств. Инвентарный номер, присвоенный объекту, сохраняется за ним в течение всего времени нахождения в хозяйстве.

На каждый объект основных средств открывается инвентарная карточка (ф, № 03-6), являющаяся регистром аналитического учета. В карточке содержится наименование и номер объекта основных средств, номер акта и дата приемки, первоначальная стоимость, норма амортизации, краткая характеристика, а также делаются отметки о проведенных ремонтах, перемещении и выбытии. На однотипные объекты небольшой стоимости (инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь и т.п.), поступившие в хозяйство в одном месяце и имеющие одинаковую стоимость, разрешается открывать одну общую инвентарную карточку. Для обеспечения сохранности инвентарные карточки регистрируются в специальных описях (ф, № 03-7), запит в которых осуществляют по классификационным группам основных средств. Зарегистрированные в описи карточки хранятся в картотеке, где размещаются по классификационным группам и местам эксплуатации. Карточки недействующих основных средств (в запасе, на консервации) помещаются отдельно.

По местам использования учет основных средств ведут в инвентарных списках (ф, № 03-9), в которых содержатся краткие сведения о каждом объекте, находящемся в эксплуатации.

Внутреннее перемещение основных средств (из цеха в цех, из запаса в эксплуатацию и т.п.) оформляется актом приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (ф, № 03-1), составляемого в двух экземплярах. Один экземпляр акта пере дается в бухгалтерию и служит основанием для записи в инвентарной карточке и перемещения ее в картотеке по новому месту использования. На основании второго экземпляра акта сдатчиком делается отметка в инвентарном списке о выбытии объекта.

Ежемесячно итоговые данные инвентарных карточек на по ступившие объекты записывают в карточки учета движения основных средств (ф. № 03-8), которые ведут в разрезе групп основных средств. Эти карточки заменяют аналитические ведомости по счету "Основные средства", Поэтому их общий итог ежемесячно сверяется с итогами синтетического учета данного счета.

Синтетический учет основных средств согласно Плану счетов ведется на счете 10 "Основные средства", который предназначен для учета наличия и движения как собственных основных средств, так и полученных на условиях финансовой аренды (лизинга), а также арендованных целостных имущественных комплексов, которые входят в состав основных средств,

По дебету счета 10 "Основные средства" отражают:

- поступление (приобретенных, созданных, бесплатно полученных) основных средств, зачисленных на баланс предприятия;

- суммы расходов, связанные с улучшением объекта (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и пр.), которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта;

- сумму дооценки стоимости объекта основных средств, по кредиту счета 10 "Основные средства" отражают:

- выбытие основных средств в результате реализации, ликвидации, бесплатной передачи другим предприятиям;

- частичные ликвидации;

- сумму уценки стоимости основных средств.

Учет на счете 10 "Основные средства" ведется по субсчетам:

101 "Земельные участки";

102 "Капитальные затраты по улучшению земель";

103 "Здания и сооружения";

104 "Машины и оборудование";

105 "Транспортные средства",

106 "Инструменты, приборы и инвентарь";

107 "Рабочий и продуктивный скот";

108 "Многолетние насаждения";

109 "Прочие основные средства",

Аналитический учет основных средств ведется по каждому объекту в отдельности,

Для учета других необоротных материальных активов, которые не входят в состав объектов, учитываемых на счете 10 "Основные средства", планом счетом предусмотрен счет 11 "Другие необоротные материальные активы", который ведется по субсчетам:

111 "Библиотечные фонды";

112 "Малоценные необоротные материальные активы";

113 "Временные (не титульные) сооружения";

114 "Природные ресурсы";

115 "Инвентарная тара";

116 "Предметы проката";

117 "Прочие необоротные материальные активы".

При этом на субсчете 112 "Малоценные необоротные материальные активы" отражается стоимость предметов, срок полезного использования которых больше одного года. К ним относятся, в частности, специальные инструменты и специальные устройства, стоимость которых погашается начислением износа по установленным предприятием нормам с учетом ожидаемого срока использования таких объектов.

Аналитический учет необоротных материальных активов ведется по каждому объекту этих активов.

При составлении баланса остатки счетов 10 "Основные средства" и 11 "Другие необоротные материальные активы" отражаются общей суммой по статье "Основные средства".

Под капитальными инвестициями понимают затраты предприятия на приобретение или создание основных средств, других необоротных материальных активов и нематериальных активов, а также затраты на реконструкцию, расширение и техническое перевооружение действующих предприятий.

Синтетический учет затрат на капитальные инвестиции осуществляется на счете 15 "Капитальные инвестиции" по субсчетам:

151 "Капитальное строительство";

152 "Приобретение (изготовление) основных средств";

153 "Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов";

154 "Приобретение (создание) нематериальных активов";

155 "Формирование основного стада".

По дебету счета 15 "Капитальные инвестиции" и его субсчетов отражаются затраты на приобретение или создание материальных и нематериальных необоротных активов, а по кредиту - их списание на себестоимость принятых в эксплуатацию объектов.

Аналитический учет капитальных инвестиций ведется соответственно по видам основных средств, другим материальным необоротным активам, нематериальным активам, а также по отдельным объектам капитальных вложений (инвентарным объектам).

На организацию учета капитальных инвестиций влияет способ выполнения работ: подрядным способом (т. е. специализированными организациями на договорных началах) или хозяйственным способом (т. е. силами и средствами самого предприятия).

При подрядном способе выполнения работ учет материальных, трудовых и финансовых затрат на выполняемые работы осуществляет сам подрядчик. Предприятие-заказчик, в данном случае, осуществляет только учет затрат на капитальные инвестиции и ведет расчеты с подрядчиком за выполненные и принятые по актам работы. Исходя из этого, предприятие-застройщик на стоимость выполненных и принятых по актам строительно-монтажных работ в бухгалтерском учете делает запись:

Д-т сч. 15 "Капитальные инвестиции" (соответствующий субсчет);

К-т сч. 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Такой же записью оформляется стоимость приобретенных объектов основных средств, не требующих монтажа (свободно стоящие станки, транспортные средства, измерительные приборы, производственный и хозяйственный инвентарь и др.).

Оборудование, требующее монтажа, учитывается в составе производственных запасов на счете 205 "Строительные материалы". При приобретении такого оборудования в бухгалтерском учете делают запись:

Д-т сч. 205 "Строительные материалы";

К-т сч. 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

При передаче оборудования, требующего монтажа, на строящиеся объекты в бухгалтерском учете делают запись:

Д-т сч. 151 "Капитальное строительство";

К-т сч. 205 "Строительные материалы".

Сумма налогового кредита по НДС, на которую предприятие имеет право уменьшить налоговое обязательство, включенная в счета подрядных организаций при выполнении капитальных работ, поставщиков при приобретении основных средств, других необоротных материальных активов, нематериальных активов, отражается записью:

Д-т сч. 641 "Расчеты по налогам";

К-т сч. 63 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

При хозяйственном способе выполнения строительно-монтажных работ затраты на капитальные инвестиции предприятие-застройщик отражает на дебете счета 15 "Капитальные инвестиции" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов:

205 "Строительные материалы" (на стоимость израсходованных строительных материалов и оборудования, переданного в монтаж на строящиеся объекты);

66 "Расчеты по оплате труда", 65 "Расчеты по страхованию" (на сумму заработанной платы, начисленную рабочим, занятым на строительных работах, и отчислений на социальные мероприятия) и др.

По данным счета 15 "Капитальные инвестиции" исчисляют фактическую себестоимость законченных объектов строительства (реконструкции, модернизации, приобретения). Ввод в эксплуатацию каждого объекта оформляется Актом Приемки передачи основных средств (ф. № 03-1), служащего основанием на списание стоимости капитальных инвестиций на законченные объекты, а также зачисления их на баланс в состав основных средств.

Зачисление на баланс введенных в эксплуатацию основных средств по фактической себестоимости их строительства (изготовления, приобретения) в бухгалтерском учете отражается записью:

Д-т сч. 10 "Основные средства";

К-т сч. 15 "Капитальные инвестиции".

Оприходование на баланс объектов основных средств, вне сенных учредителями (участниками) в уставный капитал пред приятия, по справедливой стоимости, согласованной сторона ми, отражается записью:

Д-т сч. 10 "Основные средства";

К-т сч. 40 "Уставный капитал".

Основные средства, полученные в порядке бесплатной пере дачи от других юридических лиц, в бухгалтерском учете отражаются записями:

1) на справедливую стоимость принятых объектов (по данным передающей стороны):

Д-т сч. 10 "Основные средства";

К-т сч. 424 "Бесплатно полученные необоротные активы";

2) на сумму расходов по доставке объектов:

Д-т сч. 15 "Капитальные инвестиции";

К-т сч. 685 "Расчеты с разными кредиторами" и др.;

3) на сумму, признанную доходом (по мере начисления амортизации), по бесплатно полученным объектам основных средств:

Д-т сч. 424 "Бесплатно полученные необоротные активы",

К-т сч. 745 "Доход от бесплатно полученных активов".

Источниками финансирования капитальных инвестиций могут быть как собственные средства (прибыль, амортизационные отчисления, бюджетное финансирование, финансирование сторонних организаций в порядке долевого участия в строительстве и др.), так и привлеченные средства (банковские кредиты и другие заемные средства). Денежные средства, полученные застройщиком от пайщиков для долевого участия в строительстве объекта, отражаются записью по дебету счета 31 "Счета в банках" и кредиту счета 48 "Целевое финансирование и целевые поступления" с внесением в аналитический учет сведений о пайщике и объекте строительства, После оформления документов о праве собственности на соответствующую часть построенного объекта застройщик на соответствующую стоимость отражает использование средств целевого финансирования записью:

Д-т сч. 48 "Целевое финансирование и целевые поступления";

К-т сч, 15 "Капитальные инвестиции",

Пайщик перечисленные застройщику денежные средства для долевого участия в строительстве объекта отражает записью по дебету счета 377 "Расчеты с разными дебиторами" в корреспонденции с кредитом счета 31 "Счета в банках".

После получения надлежаще оформленных документов о праве собственности на соответствующую часть построенного объекта (квартиру, нежилое помещение) делает запись по дебету счета 15 "Капитальные инвестиции" и кредиту счета 377 "Расчеты с разными дебиторами",

Зачисление на баланс собственной части построенного объекта отражает записью по дебету счета 10 "Основные средства" и кредиту счета 15 "Капитальные инвестиции".

В процессе эксплуатации основные средства, сохраняя свою первоначальную физическую форму, постепенно изнашиваются (физически, морально), передавая частями свою стоимость на себестоимость вновь созданного продукта. С целью накопления средств для полного восстановления изношенных объектов стоимость снашиваемой части основных средств, в виде амортизационных отчислений, включают в затраты производства или обращения.

Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 "Основные средства" амортизация определена как систематическое распределение стоимости объекта основных средств, подлежащей амортизации, в течение срока его полезного использования.

Стоимость основных средств, подлежащая амортизации, определяется как разница между себестоимостью объекта и его ликвидационной стоимостью. Под ликвидационной стоимостью понимают сумму, которую предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) объекта после окончания срока его полезного использования (эксплуатации) за вычетом ожидаемых расходов, связанных с реализацией (ликвидацией) объекта.

Объектом амортизации являются основные средства, имеющие ограниченный срок полезного использования (земля, на пример, срок полезного использования которой не ограничен, не подлежит амортизации).

Сроком полезной эксплуатации основных средств является период, в течение которого предприятие предусматривает использовать соответствующий объект, или количество единиц продукции (услуг), которые предприятие ожидает получить от его использования. Срок полезного использования объектов основных средств определяется самим предприятием.

Для начисления амортизации предприятия могут применять:

- метод равномерного списания стоимости основных средств;

- кумулятивный метод (метод суммы цифр лет);

- метод ускоренного уменьшения остаточной стоимости основных средств;

- производственный метод.

Равномерная амортизация достигается преимущественно с помощью прямолинейного списания. При этом методе стоимость объекта основных средств списывается равными частями в течение всего периода эксплуатации. Сумма ежегодных амортизационных отчислений может быть рассчитана двумя способами.⁴

При первом способе расчет производится делением стоимости объекта, подлежащего амортизации, на срок его полезной эксплуатации. Стоимость приобретенного объекта предприятием “Бакс” равна 12 000 грн., срок полезной эксплуатации 4 года, ожидаемая ликвидационная стоимость - 2000 грн., то сумма ежегодных амортизационных отчислений составит 2500 грн. (12 000 2000:4).

При втором способе сумма ежегодных амортизационных отчислений определяется умножением рассчитанной годовой нормы амортизации на первоначальную стоимость объекта (за вычетом ликвидационной стоимости). В приведенном примере годовая норма амортизации составит 25% (100:4), следовательно, сумма ежегодных отчислений составит:

Таблица 1

Расчет амортизации методом прямолинейного списания

Преимуществом метода прямолинейного списания является простота расчета и равномерность распределения суммы амортизации между учетными периодами, что обеспечивает сопоставимость себестоимости продукции с доходами от ее реализации.

Недостатком данного метода является то, что он не учитывает моральный износ основных средств, различие их производственной мощности в разные годы эксплуатации и необходимость увеличения затрат на ремонт в последние годы использования. Поэтому предприятия могут применять метод ускоренной амортизации основных средств, при котором в первые годы эксплуатации основных средств списывается большая (основная) часть их стоимости с ежегодным снижением сумм и Амортизационных отчислений.

Целесообразность применения методов ускоренной амортизации объясняется тем, что наибольшая интенсивность использования основных средств приходится на первые годы их эксплуатации, когда они физически и морально являются новыми.

Кроме того, у предприятия накапливаются средства для замены амортизируемого объекта в случае его быстрого морального старения и инфляции.

Наиболее распространенными методами ускоренной амортизации основных средств является кумулятивный метод (метод суммы цифр лет) и метод снижения остатка.

При кумулятивном методе (методе суммы цифр лет) годовая норма амортизации определяется как отношение оставшегося на начало отчетного года срока службы основных средств к сумме лет.

В рассматриваемом примере, исходя из того, что срок службы объекта 4 года, то сумма цифр лет составит 10 (1 + 2 + 3 + 4).

Для определения годовой суммы амортизационных отчислений норма амортизации соответствующего года умножается на разницу между первоначальной стоимостью объекта и его ликвидационной стоимостью.

Таблица 2

Расчет амортизации кумулятивным методом

(методом суммы цифр/лет)

При использовании метода ускоренного уменьшения оста точной стоимости основных средств норма амортизации удваивается и применяется не к амортизируемой стоимости, а к остаточной стоимости объекта. Следовательно, в данном случае годовая сумма амортизации определяется путем умножения остаточной стоимости объекта основных средств на удвоенную норму амортизации, исчисленную исходя из ожидаемого срока полезного использования объекта.

В приведенном примере годовая норма амортизационных отчислений, рассчитанная методом прямолинейного списания, составляет 25%; следовательно удвоенная норма будет равна 50%. Расчет амортизационных отчислений при использовании метода ускоренного уменьшения стоимости основных средств будет иметь следующий вид:

Таблица 3

Расчет амортизации методом удвоенного снижения остатка