Основы внешнеэкономической деятельности

1.Учет операций по внешним договорам

1.1 Учет операций по договору консигнации

Договор консигнации представляет собой разновидность договора комиссии на продажу.

Это вид внешнеторгового договора, по которому комитент передает своему комиссионеру товар для продажи со склада комиссионера, но при этом товар до момента реализации остается собственностью комитента.

Консигнатор — консигнационный агент по продаже партий товара за границей со своего склада и от своего имени за вознаграждение.

Консигнация — условие продажи товаров через консигнационные склады посредников, когда право собственности сохраняется за продавцом до момента продажи товара покупателю.

Консигнант после заключения договора начинает осуществлять поставку товара. При этом отражение в бухгалтерском учете операций, учитывающих отгрузку товара консигнантом, производится по схеме учета операций в договоре купли-продажи с позиции экспортера.

Получив уведомление о реализации товара от фирмы-комиссионера, консигнант, не дожидаясь расчета по договору (при принятии соответствующей учетной политики), отражает факт реализации следующей проводкой:

Дт 76-2 "Расчеты с иностранными дебиторами и кредиторами";

Кт 90-11 субсчет "Продажа экспортных товаров и услуг".

Согласно договору консигнации, фирме начисляется комиссионное вознаграждение (являющееся коммерческими расходами у Консигнанта) и отражается записью:

Дт 44-2 субсчет "Накладные расходы по экспорту в инвалюте",

Кт 76-2 субсчет "Расчеты с иностранными дебиторами и кредиторами".

Одновременно консигнант должен списать себестоимость отгруженных товарно-материальных ценностей, сумму комиссионного вознаграждения и другие накладные расходы в инвалюте и рублях в дебет счета продажи:

Дт 90-21 субсчет "Продажа экспортных товаров и услуг",

Кт 45-16 субсчет "Экспортные товары на складе за границей",

Кт 44-2 субсчет "Накладные расходы в инвалюте",

Кт 44-Г'Накладные расходы по экспорту в рублях".

На счете 90 после отражения данных операций определяется финансовый результат, который списывается на счет 99 записью:

Дт 90-9 субсчет "Прибыль /убыток от продаж",

Кт 99 "Прибыли и убытки"

или

Дт 99, Кт 90-9.

При возникновении во время действия по претензиям с иностранными организациями, поступившие денежные претензии друг к другу, используется счет 76 субсчет "Расчеты по претензиям", а расчет отражается проводкой:

Дт 52-1 "Транзитный валютный счет",

Кт 76-2 "Расчеты по претензиям в иностранной валюте".

5.10. Учет компенсационных операций

Компенсация — возмещение, зачет взаимно предъявленных требований.

В бухгалтерском учете компенсационные сделки отражаются аналогично схеме проводок импортных операций, но с некоторыми тонкостями:

1. После принятия на баланс импортного оборудования по себестоимости на счет 072 "Импортное оборудование к установке" производят затраты по монтажу, которые отражают проводкой:

Дт 08-2 "Капитальные вложения в импортные основные средства",

Кт 51 "Расчетные счета".

2. После сдачи в эксплуатацию на основании акта ввода в эксплуатацию оприходуется на учет по балансовой себестоимости как основные средства:

Дт 01 "Основные средства", Кт 07-2 "Оборудование импортное",

Кт 08-2 "Капитальные вложения в импортные основные средства".

3. В процессе производства товара на полученном оборудовании предприятие осуществляет различные затраты, которые отражаются так:

Дт 20 "Основное производство", Кт 10 "Материалы",

Кт 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", Кт 69 "Расчеты по социальному страхованию", Кт 02 "Износ основных средств",

Кт 26 "Общехозяйственные расходы" и т. д., т. е. все затраты собираются на счете 20.

4. Изготовленную продукцию по условиям компенсационной сделки отправляют на экспорт и фиксируют проводкой:

Дт 45-1 "Товары экспортные отгруженные", Кт 20 "Основное производство".

5.При экспорте в обычном порядке оплачиваются накладные расходы в рублях и иностранной валюте с отнесением в дебет счета 44-1 или 44-2.

6.Затем экспортная стоимость товара, согласно контракту, равная стоимости оборудования, относится на расчеты с иностранными поставщиками проводкой:

Дт 60-2 "Расчеты с иностранными поставщиками",

Кт 90-11 "Продажа экспортных товаров и услуг".

В этом случае уменьшается долг поставщику — дебет счета 60 и фиксируется момент продажи экспортных товаров по кредиту счета 90.

7. Одновременно списываются на реализацию товар по производственной себестоимости и накладные расходы как реализационные:

Дт 90-21 "Продажа экспортных товаров и услуг",

Кт 45-1 "Товары экспортные отгруженные",

Кт 44-1 "Накладные расходы по экспорту в рублях".

8. В итоге определяется финансовый результат компенсационной сделки проводкой:

Дт 90-9 "Прибыль/убыток от продаж", Кт 99 "Прибыли и убытки", или Дт 99, Кт 90-9.

1.2 Учет операций по строительству за границей

Бухгалтерский учет операций по строительству объектов за рубежом осуществляется строительной организацией на основе условий контракта и плана счетов с применением субсчетов первого и второго порядка по следующей примерной схеме.

1. При оплате затрат по сооружению объекта за границей по счетам от начала до окончания строительства:

Дт 20-23 "Затраты по строительству объектов за границей";

Кт 52 "Валютные счета" или Кт 51 "Расчетные счета".

2. По окончании строительства объекта на основании акта предъявлен счет иностранному заказчику:

Дт 62-17 "Заказчики иностранные по строительству объектов за границей",

Кт 90-11"Выручка от продажи законченных строительных объектов за границей"

3. После окончания строительства затраты списываются на реализацию:

Дт 90-21 "Себестоимость продаж законченных строительных объектов за границей",

Кт 20-23 "Затраты по строительству объектов за границей".

4. Определяется финансовый результат от продажи:

Дт 90-93 "Прибыли/убытки от продаж законченных строительных объектов за границей",

Кт 99-1 "Прибыли и убытки по экспортным операциям"

Или Дт 99-1, Кт 90-93.

Все другие операции отражаются в обычном порядке.

Рассмотрим другой вариант учета в бухгалтерии операций по строительству подрядных объектов на основании контракта с зарубежными фирмами.

В этом случае может быть использована следующая корреспонденция счетов.

1. При акцептовании счета иностранного подрядчика за работы по строительству объекта делают запись:

Дт 20-32 "Затраты по строительству объектов в РФ",

Кт 60-21 "Расчеты с иностранными поставщиками, подрядчиками по акцептованным счетам".

2. При оплате счета иностранного подрядчика:

Дт 60-21 "Расчеты с иностранными поставщиками, подрядчиками по акцептованным счетам",

Кт 52 "Валютные счета".

3. После окончания строительства списываются затраты на продажу:

Дт 90-23 "Себестоимость продаж импортных услуг по строительству объектов",

Кт 20-32 "Затраты по строительству объектов в РФ".

4. По окончании строительства объект принят в эксплуатацию и приходуется на баланс:

Дт 01 "Основные средства",

Кт 90-13 "Выручка импортных услуг по строительству объектов".

1.3 Учет операций по оказанию услуг технического содействия иностранным предпринимателям

Услугами технического содействия могут быть: командирование специалистов, обучение иностранных кадров, экспорт проектных работ или технической документации, продажа "ноу-хау", лицензий и прочих услуг.

В таких случаях в бухгалтерии учет операций по оказанию услуг технического содействия отражается в следующем порядке.

1. При оплате затрат по оказанию услуг технического содействия:

Дт 20-11 "Затраты по оказанию услуг технического содействия",

Кт 52 "Валютные счета".

2. При предъявлении счета иностранному заказчику:

Дт 62-18 "Заказчики иностранные по предъявленным счетам по техническому содействию",

Кт 90-14 "Выручка от продажи услуг по техническому содействию".

3. При списании затрат на продажу:

Дт 90-24 "Себестоимость продаж услуг по техническому содействию",

Кт 20-11 "Затраты по оказанию услуг технического содействия".

4. После определения финансового результата от продажи:
Дт 90-94 "Прибыли /убытки от продаж услуг по техническому содействию",

Кт 99-1 "Прибыли и убытки по экспортным операциям" Или Дт 99-1, Кт 90-94.

1.4 Бухгалтерский учет операций лицензионного договора

Бухгалтерский учет операции исполнения лицензионного договора следует рассматривать с позиции лицензиата (лица, приобретающего у собственника изобретение, патент, лицензию на право их использования согласно условиям договора) и с позиции лицензиара (собственника изобретения, патента, выдающего своему контрагенту лицензию на использование своих прав согласно договору).

При акцептовании счетов поставщика за приобретение права использования лицензии и получение технической документации от лицензиара, или обучение специалистов, или начисление роялти в бухгалтерии лицензиата делают записи:

Дт 20-33 "Затраты по закупке лицензий и ноу-хау",

Дт 20-31 "Затраты по импорту услуг",

Кт 60-2 "Расчеты с иностранными поставщиками",

В случаях списания накладных расходов, ранее уплаченных лицензиатом с валютного и расчетного счетов, делают запись:

Дт 20-33 "Затраты по закупке лицензий и Ноу-хау",

Кт 44-6 "Накладные расходы по импорту в валюте",

Кт 44-7 "Накладные расходы по импорту в рублях".

После выполнения услуг (обучения специалистов, получения технической документации) фактические затраты списываются на продажу:

Дт 90-24 "Себестоимость продаж импортных услуг по техническому содействию",

Кт 20-33 "Затраты по закупке лицензий и Ноу-хау",

Кт 20-31 "Затраты по импорту услуг".

После получения права пользования лицензией и "ноу-хау" принимается на учет по внешнеторговой себестоимости:

Дт 04 "Нематериальные активы",

Кт 90-14 "Выручка от импортных услуг по техническому содействию".

При оплате счетов лицензиара:

Дт 60-2 "Расчеты с иностранными поставщиками",

Кт 52 "Валютные счета".

Совершенно по другой схеме отражаются операции по продаже лицензий и других услуг в бухгалтерии лицензиара.

Например, при передаче на реализацию технической документации на изготовление продукции по оценочной стоимости делают проводку:

Дт 91-14 "Прочие доходы от продажи прочих активов — лицензий на экспорт",

Кт 04 "Нематериальные активы".

При оплате лицензиаром накладных расходов (подлинных сборов), учтенных на счете 44 "Коммерческие расходы" в инвалюте и рублях, при реализации делают проводку:

Дт 91-24 "Прочие расходы от продажи активов — лицензий на экспорт",

Кт 44-1 "Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в рублях",

Кт 44-2 "Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте".

В случаях, когда накладные расходы производятся лицензиатом согласно контракту, они списываются на увеличение задолженности:

Дт 62-1 "Расчеты с иностранными покупателями по экспортным операциям",

Кт 44-1 "Накладные расходы по экспорту в рублях",

Кт 44-2 "Накладные расходы по экспорту в валюте".

При передаче лицензии выставляется счет лицензиату и фиксируется момент реализации и задолженности покупателя:

Дт 62-1 "Расчеты с иностранными покупателями по экспортным операциям",

Кт 91-14 "Прочие доходы от продажи активов — лицензий на экспорт".

Затем от продажи определяется финансовый результат проводкой:

Дт 91-94 "Сальдо прочих доходов и расходов — лицензий на экспорт",

Кт 99 "Прибыли и убытки" или

Дт 99, Кт 91-94.

2. Учет расчетов по таможенным платежам при импорте товаров

2.1 Особенности расчетов по таможенным платежам

Согласно установленному порядку обязательства по уплате таможенных платежей возникают у импортера в момент пересечения товарами таможенной границы и подлежат исполнению до принятия или одновременно с принятием грузовой таможенной декларации (ГТД), но не позднее 15 дней после поступления товаров на таможню (при уплате НДС и акцизов). Если товары приобретены не для коммерческих целей, то платежные обязательства должны исполняться одновременно с принятием ГТД.

Уплата таможенных платежей (кроме сбора за таможенное оформление) производится по выбору импортера в рублях или в иностранной валюте. В случаях при пересчете иностранной валюты в рубли используется курс Банка России, действующий на день принятия ГТД.

Обязанность по уплате таможенных платежей считается исполненной с момента:

— списания денежных средств со счета импортера в банке;

— внесения наличных денежных средств в кассу таможенного органа;

— зачета излишне уплаченных (взысканных) таможенных платежей, а если он производится по инициативе плательщика — с момента принятия заявления о зачете;

— зачета авансовых платежей или денежного залога, а если он производится по инициативе плательщика — с момента получения таможенным органом распоряжения о зачете;

— зачета денежных средств, уплаченных банком, иной кредитной организацией либо страховой организацией в соответствии с банковской гарантией или договором страхования, а также поручителем в соответствии с договором поручительства;

— обращения взыскания на товары, в отношении которых не уплачены таможенные платежи, либо на предмет залога (иное имущество плательщика), если размер сумм указанных денежных средств не менее суммы задолженности по уплате таможенных платежей.

Особенностью в учете является то, что суммы уплачиваемых пошлин, акцизов и сбора за таможенное оформление участвуют в формировании фактической себестоимости приобретения импортных товаров, а суммы НДС подлежат вычету из общей суммы данного налога, подлежащей уплате в бюджет (п. 2 ст. 171 НК РФ).

2.2 Методика учета расчетов по таможенным пошлинам

В бухгалтерии любой организации учет расчетов с бюджетом по таможенным пошлинам ведется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по ввозным таможенным пошлинам".

Налоговой базой для исчисления пошлин является таможенная стоимость импортных товаров. При этом сумма пошлины, подлежащей уплате в бюджет, определяется как произведение таможенной стоимости на соответствующую ставку.

Таможенную стоимость импортных товаров образуют их контрактная стоимость и расходы по их приобретению, в том числе:

— расходы по доставке товаров до аэропорта, порта или иного места ввоза на таможенную территорию РФ (транспортные расходы, расходы по погрузке, выгрузке, перегрузке и перевалке товаров, страховые суммы);

— брокерские комиссионные вознаграждения, за исключением комиссионных по закупке товаров;

— стоимость контейнеров и/или другой многооборотной тары, если в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД) они рассматривают ся как единое целое с оцениваемыми товарами;

— стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке и др.

Уплата в бюджет таможенной пошлины сопровождается записью на основании выписки банка:

Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по ввозным таможенным пошлинам",

Кт 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета".

При авансовой форме расчетов на основании выписки банка делаются следующие записи:

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с таможенным органом по выданным авансам",

Кт 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета".

После получения от таможенного органа распоряжения о зачете авансовых платежей в бухгалтерии делается запись:

Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по ввозным таможенным пошлинам"

Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Расчеты с таможенным органом по выданным авансам"

При включении ввозной пошлины в фактическую себестоимость импортных товаров делают запись:

Дт 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 41 "Товары", 10 "Материалы", 07 "Оборудование к установке", 44 "Расходы на продажу" и др.,

Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по ввозным таможенным пошлинам".

2.3 Методика учета таможенных сборов за таможенное оформление

Согласно постановлению Правительства РФ от 28 декабря 2004 г. № 863 пересмотрены ставки таможенных сборов, которые теперь будут применяться минимально — 500 руб. и максимально — 100 тыс. руб.

Методика учета таможенных сборов за таможенное оформление значительно отличается от методики учета таможенной пошлины. Прежде всего тем, что учет расчетов с таможенным органом по сбору ведется на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с таможенным органом по таможенным сборам".

Уплатив сбор, в бухгалтерии импортера делают следующую запись:

Д-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с таможенным органом по таможенным сборам".

К-т 51 " Расчетные счета", 52 "Валютные счета".

После признания расходов, в связи с уплатой таможенного сбора, за таможенное оформление делается запись:

Д-т 41 "Товары", 10 "Материалы", 07 "Оборудование к установке" и др., 44 "Расходы на продажу" (для торговых операций, включающих затраты по заготовке и доставке импортных товаров в состав расходов на продажу),

К-т 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с таможенным органом по таможенным сборам"

Так, например, райпо Тверского облпотребсоюза приобрело на внешнем рынке 500 стиральных машин по цене 200 евро за единицу. Контрактная стоимость всей партии составляет 100 000 евро. Поставка товаров произведена на условиях контракта, где предусмотрено, что расходы по их перевозке и страхованию до таможенного склада в Москве несет продавец. Стоимость транспортной услуги по доставке товаров из Москвы до склада импортера в Твери — 180 000 руб. (в том числе НДС 27 458 руб.) По условиям контракта право собственности на товар переходит к импортеру на границе. Товар пересек границу 01.08.06. и поступил на склад импортера 05.08.06. При таможенном оформлении 02.08.06. уплачены: таможенная пошлина, НДС (18%). Расчеты с продавцом и перевозчиком произведены 07.08.06. Официальный курс евро составил: на дату пересечения границы — 34,34 руб., таможенного оформления — 34,01 руб., поступления на склад импортера — 34,20 руб., расчетов с продавцом и перевозчиком — 34,58 руб. Согласно учетной политике оценка импортных товаров производится по фактической себестоимости приобретения.

Таблица 1