Аудит счета Обслуживающие хозяйства и производства

МИНИСТЕРСТВО СПЕЦИАЛЬНОГО И ВЫСШЕГО ОБРАЗОВАНИЯ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

КОСТРОМСКОЙ ГОСУДАРСТВЕНЫЙ ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЙ

УНИВЕРСИТЕТ

КАФЕДРА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И АУДИТА

АУДИТ СЧЕТА

«ОБСЛУЖИВАЮЩИЕ ХОЗЯЙСТВА И ПРОИЗВОДСТВА»

КУРСОВОЙ ПРОЕКТ

КОСТРОМА 2000

Содержание

Введение …………………………………………………………………………………………..

1. Цель и задачи аудита счета «Обслуживающие хозяйства и производства» ………..

2. План и программа аудита …………………………………………………………………...

3. Подготовка рабочей документации аудита ………………………………………………

4. Методы получения аудиторских доказательств ………………………………………..

5. Оформление результатов аудита и предложения для аудиторского заключения ….

6. Аудит правильности начисления и правильности списания со счета «Обслуживающие хозяйства и производства» ………………………………………………………

7. Тестирование системы учета на счете «Обслуживающие хозяйства и производства» …………………………………………………………………………………………..

8. Арбитражная практика ……………………………………………………………………

9. Тесты ………………………………………………………………………………………….

Заключение ……………………………………………………………………………………….

Приложения ……………………………………………………………………………………...

Список литературы ……………………………………………………………………………..

Введение

В последние годы в методологии бухгалтерского учета РФ произошли кардинальные изменения. Появились новые объекты бухгалтерского учета, изменилась терминология, система налогообложения и т.д.

Демократизация общества расширила возможности юридических лиц в выборе приемов и способов ведения бухгалтерского учета и фиксации их в учетной политике. Существенные изменения произошли и в отчетности. Ее состав, порядок оценки статей и содержание приблизились к международным стандартам.

Данная курсовая ставит своей целью раскрыть особенности учета на счете "Обслуживающие хозяйства и производства" в разрезе аудиторской проверки. Как показывает практика, при построении учетной системы данного вида актива на предприятиях возникают дискуссионные моменты, вытекающие порой из неодназначной трактовки российского законодательства в области учета. Это приводит к спорным вопросам между предприятием и налоговой инспекцией. В данной работе я указала основные направления, по которым проходит аудиторская проверка данного счета, а именно: что является объектом проверки, какие корреспрондирующие счета и какие проводки должен проверить аудитор, источники списания затрат с данного счета и т.д.

На момент изложения я использовала действующие нормативные и законодательные акты РФ, учебные пособия по бухгалтерскому учету и аудиту таких авторов, как Булавина Л.Н., Подольский В.И., Терехов А.А. и т.д., а также статьи Волкова Н.Г., Захваткина В.С., Соколова В.Я. и некоторых других в периодических изданиях.

1. Цель и задачи аудита счета «Обслуживающие хозяйства и производства»

Необходимо прежде всего указать, какие именно подразделения предприятия являются обслуживающими.Обслуживающими для любой организации являются хозяйства и производства, деятельность которых непосредственно не связана с процессом производства продукции, выполнения работ и оказания услуг.

К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся находящиеся на балансе организации:

· жилищно-коммунальные хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных и т.п.)

· пошивочные и другие обслуживающие производственный процесс мастерские

· детские дошкольные учреждения (ясли, сады)

· дома и базы отдыха, санатории, детские оздоровительные лагеря и другие учреждения оздоровительного и культурно-просветительского назначения

· подсобные сельские хозяйства

· столовые, буфеты

· другие аналогичные хозяйства.

А поэтому целью аудита счета 29 «Обслуживающие хозяйства и производства» является установление соответствия применяемой в организации методики учета операций по данному счету и налогообложения действующим в Российской Федерации в проверяемом периоде нормативным документам. Это необходимо для того, чтобы выявить ошибки и определить степень их влияния на бухгалтерскую отчетность организации.

При осуществлении аудиторской проверки аудитор ставит перед собой ряд конкретных задач, решение которых, в конечном итоге, даст представление о состоянии учета на предприятии.

Основной задачей аудита счета 29 является проверка соблюдения нормативно-правовых актов при учете расходов и доходов обслуживающих производств и хозяйств, правильности применения льгот по налогу на имущество, налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль и некоторым другим, а также проверка правильности ведения бухгалтерского учета по данному счету.

Можно также указать некоторые другие задачи аудитора при аудите счета 29:

1. Оценить состояние синтетического и аналитического учета операций по счету 29 в проверяемом периоде.

2. Оценить полноту отражения совершенных операций по счету 29 в проверяемом периоде

3. Проверить соблюдение организацией налогового законодательства, особенно в части применения льгот по налогу на имущество, налогу на прибыль, налогу на содержание жилищно-коммунального хозяйства и объектов социальной сферы и некоторым другим .

4. Оценить правильность и обоснованность отнесения затрат со счета 29 на соответствующие источники

К числу нормативных документов, регламентирующих рассматриваемую сферу учета, относят:

· Гражданский кодекс РФ

· Закон РФ от 06.12.91. №1992-1 "О НДС" (ред. от 27.05.2000)

· Закон РФ от 04.07.91 "О приватизации жилищного фонда в РФ" N 1541-I (ред. от 01.05.99)

· Закон РФ от 24.11.92. "Об основах федеральной жилищной политики" N 4218-I (ред. от 17.06.99)

· ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 12.01.96 N 9-ФЗ "О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В ЗАКОН РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ "ОБ ОСНОВАХ ФЕДЕРАЛЬНОЙ ЖИЛИЩНОЙ ПОЛИТИКИ"

· ФЕДЕРАЛЬНЫЙ ЗАКОН от 21.04.97 N 68-ФЗ "О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В ЗАКОН РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ "ОБ ОСНОВАХ ФЕДЕРАЛЬНОЙ ЖИЛИЩНОЙ ПОЛИТИКИ"

· Федеральный закон РФ от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

· Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н;

· ИНСТРУКЦИЯ Госналогслужбы РФ от 15.05.95 N 30 (ред. от 03.08.99) "О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НАЛОГОВ, ПОСТУПАЮЩИХ В ДОРОЖНЫЕ ФОНДЫ"

· ИНСТРУКЦИЯ Госналогслужбы РФ от 29.06.95 N 35 (ред. от 04.04.2000) "ПО ПРИМЕНЕНИЮ ЗАКОНА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ "О ПОДОХОДНОМ НАЛОГЕ С ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ"

· ИНСТРУКЦИЯ Госналогслужбы РФ от 08.06.95 N 33 (ред. от 02.04.98) "О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ В БЮДЖЕТ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО ПРЕДПРИЯТИЙ"

· ИНСТРУКЦИЯ Госналогслужбы РФ от 10.08.95 N 37 (ред. от 06.07.99) "О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ В БЮДЖЕТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ПРЕДПРИЯТИЙ И ОРГАНИЗАЦИЙ

· ИНСТРУКЦИЯ Госналогслужбы РФ от 11.10.95 N 39 (ред. от 19.07.99) "О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ"

· ПОСТАНОВЛЕНИЕ Совмина СССР от 22.10.90 N 1072 "О ЕДИНЫХ НОРМАХ АМОРТИЗАЦИОННЫХ ОТЧИСЛЕНИЙ НА ПОЛНОЕ ВОССТАНОВЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ ФОНДОВ НАРОДНОГО ХОЗЯЙСТВА СССР"

· ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВС РФ от 06.03.92 N 2464-1 "ОБ УПОРЯДОЧЕНИИ ПЛАТЫ ЗА СОДЕРЖАНИЕ ДЕТЕЙ В ДЕТСКИХ ДОШКОЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ И О ФИНАНСОВОЙ ПОДДЕРЖКЕ СИСТЕМЫ ЭТИХ УЧРЕЖДЕНИЙ"

· ПОСТАНОВЛЕНИЕ Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (ред. от 31.05.2000) "ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ О СОСТАВЕ ЗАТРАТ ПО ПРОИЗВОДСТВУ И РЕАЛИЗАЦИИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ), ВКЛЮЧАЕМЫХ В СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ)

· ПОСТАНОВЛЕНИЕ Правительства РФ от 18.06.96 N 707 "ОБ УПОРЯДОЧЕНИИ СИСТЕМЫ ОПЛАТЫ ЖИЛЬЯ И КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ" (вместе с "ПОЛОЖЕНИЕМ О ПОРЯДКЕ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ ГРАЖДАНАМ КОМПЕНСАЦИЙ (СУБСИДИЙ) НА ОПЛАТУ ЖИЛЬЯ И КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ")

· ПИСЬМО Минфина РФ от 29.10.93 N 118 (ред. от 03.04.96) "ОБ ОТРАЖЕНИИ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ОТДЕЛЬНЫХ ОПЕРАЦИЙ В ЖИЛИЩНО КОММУНАЛЬНОМ ХОЗЯЙСТВЕ"

· ПИСЬМО Госналогслужбы РФ от 28.02.95 N ВЗ-6-17/109 "О ПРИМЕНЕНИИ ПЛАНА СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЙ И ИНСТРУКЦИИ ПО ЕГО ПРИМЕНЕНИЮ"

· ПИСЬМО Госналогслужбы РФ от 10.05.95 N ЮБ-6-17/256 "О МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЯХ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ ЗАТРАТ, ВКЛЮЧАЕМЫХ В ИЗДЕРЖКИ ОБРАЩЕНИЯ И ПРОИЗВОДСТВА, И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ТОРГОВЛИ И ОБЩЕСТВЕННОГО ПИТАНИЯ"

· РАЗЪЯСНЕНИЯ Госналогслужбы РФ от 25.06.92 N ВП-6-03/202 (ред. от 27.08.92) "ПО ОТДЕЛЬНЫМ ВОПРОСАМ, ЗАДАННЫМ РАБОТНИКАМИ ГОСУДАРСТВЕННЫХ НАЛОГОВЫХ ИНСПЕКЦИЙ НА КУСТОВЫХ СОВЕЩАНИЯХ, ПРОВЕДЕННЫХ ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ ИНСПЕКЦИЕЙ В МАЕ 1992 ГОДА"

2. План и программа аудита

Для определения стратегии аудита, объема работ и подготовки программ аудитору целесообразно подготовить план проверки счета 29 и счетов, корреспондирующих с ним , остатки или обороты по которым за проверяе­мый период были существенны. В плане нужно указать, какие по­тенциальные ошибки возможны по этим счетам, какие доказате­льства необходимы для подтвер­ждения достоверности записей по счетам и какие методы ауди­тор предполагает использовать для их сбора.

Планируя проверку счета «Обслуживающие хозяйства и производства», аудитор прежде всего опре­деляет, какие известные ему ошибки связаны с ним. Для этого он дает в плане описание ошибок, выявленных на стадии предварительного планирования: при изучении деятельности пред­приятия, организации и методи­ки ведения бухгалтерского учета. Для фиксации таких ошибок аудитор рассматривает их инди­каторы . Если индикатор свидетельствует о возможной ошибке, аудитору следует получить объяс­нения возникших у него сомнений от руководителей бухгалтерии и иных служб предприятия; (плановой, коммерческой, финансовой, кадровой, производственной и т. п.). Если объяснения не противоречат установленным аудитором фактам, имеющимся у него сведениям о предприятии и представлениям о сложившейся деловой практике, то он их при­нимает и делает вывод о том, что появление известных ему еще до проверки или предетерминированных ошибок на стадии плани­рования можно исключить. Если же аудитор не согласен с данны­ми ему разъяснениями, то ему надлежит обсудить мотивы свое­го несогласия с руководством проверяемого предприятия, как правило, с главным бухгалтером, если в результате аудитор не сможет принять аргументацию предприятия, то он делает вывод о наличии ошибки в счете и по­вышенном риске его проверки.

Аудитор может заранее соста­вить список индикаторов ошибки и самостоятельно или с помощью ассистентов определить их влия­ние на проверяемый счет. Затем по всем факторам, которые могут вызвать ошибки, выясняют, в чем они заключаются.

Чтобы установить влияние ошибок прошлых периодов, ауди­тор составляет список всех суще­ственных ошибок, которые были выявлены во время предыдущей проверки им самим или его пред­шественником, налоговой инс­пекцией, иными проверяющими органами. Он должен убедиться и сделать соответствующие помет­ки в списке, что бухгалтерия исп­равила все ранее обнаруженные ошибки. Опросив лиц, ответст­венных за соответствующие опе­рации, а также бухгалтеров, веду­щих счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", аудитор выясняет, не повторяет ли бухгалтерия те же самые ошибки. Если да, то аудитор ука­зывает их тип и при проверке ка­ких кореспондирующих счетов они могут быть выяв­лены.

Необычные остатки по счетам и нетипичные изменения в течение года аудитор выявляет при пред­варительном анализе отчетности. По каждому из них до начала проверки нужно выяснить при­чины их появления и установить, ошибочны они или нет. Это до­стигается путем получения разъ­яснений от руководителей служб. Например, значительный рост неоплаченных коммунальных услуг, отражаемых по субсчету "Жилье, сдаваемое в найм", может быть объяснен бух­галтерией ростом неоплаченной задолженности съемщиками объектов жилья. Та­кое объяснение может быть при­нято аудитором, если съемщики - это работники предприятия, а предприятие испытывает экономические трудности, что отражается на своевременности выплаты заработной платы. Иначе аудитор может высказать сомнения. Возражения против представленных ему объ­яснений аудитор обсуждает с бух­галтерией предприятия, и если последняя не убедит его в своей правоте, то аудитор фиксирует наличие ошибки. Если же он сочтет разъяс­нения приемлемыми, то вправе будет полагать, что ошибка не установлена и риск по данному счету не превышает нормальный.

Отраслевые, общеэкономиче­ские риски и риски, связанные с деятельностью руководства, рас­сматривают на стадии предвари­тельного планирования. Если аудитором были установлены факторы риска, он должен убеди­ться, приводят ли они к появле­нию ошибок. Путем опроса руко­водителей служб он проверяет, знает ли руководство предприя­тия и его бухгалтерия о наличии таких рисков, какие меры прини­маются для их снижения и как это отражается в учете. Напри­мер, если у предприятия значите­льная дебиторская задолжен­ность, аудитор должен убедиться, знает ли главный бухгалтер о не­обходимости ее списания по ис­течении 4 месяцев. После чего он рассматривает данные предприя­тия о сроках задолженности, и если в ее составе фигурирует за­долженность сроком выше 4 ме­сяцев, делает вывод о присутст­вии ошибки в учете дебиторов.

Если у аудитора не вызывает сомнений надежность организации и методического обеспечения уче­та, он вправе предполагать, что в отражении систематических, повторяющихся операций нет потенциальных ошибок. Такое заключение он делает на основании изучения системы бухгалтер­ского учета на предприятии. На­пример. если оно применяет для отражения оприходования мате­риалов правильную методику, то нет оснований предполагать сис­тематическую ошибку, связанную с этой операцией, хотя случайная ошибка, конечно же, не исклю­чена. Напротив, если аудитор об­наружил неверную методику уче­та каких-либо операций, следует заключить, что существует ошиб­ка. вызванная данной методикой, и если она существенна, необхо­димо рассматривать риск провер­ки данного счета как высокий. Так, если предприятие неверно рассчитывает средние цены при списании материалов на произ­водство, то статья "Производст­венные запасы", а, следователь­но, и себестоимость реализован­ной продукции будут оценены неверно. Если же ошибки в орга­низации и методике ведения уче­та устраняются системой контро­ля или с помощью специальных аудиторских процедур, то ауди­тор может сделать вывод об от­сутствии предетерминированной ошибки. В частности, если пред­приятие не проводит сверку дан­ных аналитического и синтетиче­ского учета, то велика вероят­ность ошибок в статьях баланса, однако если при этом проводится ежемесячная инвентаризация за­пасов, то вероятностью ошибки по этим счетам можно прене­бречь, так как сама процедура инвентаризации предусматривает сверку данных аналитического и синтетического учета. Поэтому все выявленные слабости органи­зации и отступления от утверж­денных методик учета аудитор должен обсудить с главным бух­галтером и выяснить: знает ли о них последний и какие меры им принимаются по устранению влияния данных обстоятельств на отчетность. Только после этого выявленные факты могут быть классифицированы как ошибки, известные аудитору до начала проверки.

Операции с родственными предприятиями достаточно слож­но проверить, так как аудитор не может полностью положиться на подтверждение взаиморасче­тов контрагентами. Поэтому, об­наружив значительные операции внутри группы связанных между собой предприятий, аудитор пу­тем опроса руководства должен выяснить, какова методика учета и техника контроля за такими операциями. Если методика бу­дет признана аудитором ошибоч­ной, то он фиксирует высокий риск проверки соответствующих счетов.

Несистематические записи, ко­торыми оформляют разовые, ред­ко повторяющиеся операции, на­пример, исправительные и регу­лирующие записи, в том числе связанные с начислением резер­вов и закрытием периода, ауди­тор фиксирует при знакомстве с методикой учета и формой счето­водства, применяемыми на пред­приятии. При планировании проверки счетов, с которыми связаны такие операции, нужно выяснить у главного бухгалтера или других сотрудников бухгалте­рии, как они отражены в учете: на каких счетах, когда, в какой оценке и на основании чего операция проведена по регистрам учета. Например, для промышленного предприятия нетипич­ной операцией является продажа недвижимости. Поэтому надо проверить, как одна из таких операций была отражена в учете, и если неправильно, то можно предположить, что и другие по­добные операции скорее всего учтены с ошибками.

При изучении исправительных записей аудитор должен об­ратить внимание на коррект­ность техники их выполнения, на обоснованность и возможность подтверждения бухгалтерскими документами. Если причины су­щественных исправлений не из­вестны или нельзя проверить со­ответствующий расчет, аудитору следует сделать отметку в плане и попросить главного бухгалтера представить доказательства пра­вильности сделанных исправле­ний. Если необходимые подтвер­ждения аудитором не будут полу­чены, он может отказаться от подтверждения соответствующей статьи или даже всей отчетности в целом. При планировании про­верки счетов, содержащих регу­лирующие записи, оценочные значения, аудитор должен изу­чить методику и основания таких записей. Если же они не обосно­ваны или оценочные значения рассчитаны неверно, то риск проверки соответствующего счета будет высоким.

Сложные операции, требую­щие специальной техники учета, новые или малоизвестные бухгал­терам, недостаточно четко регла­ментированные обычно служат источниками ошибок в отчетно­сти. К таким операциям можно отнести многосторонние расчеты, взаимозачеты, особенно прово­димые посредником для цепочки предприятий; толлинговые, ли­зинговые, консигнационные до­говоры, договоры поставки, пре­дусматривающие нетипичные моменты перехода права собст­венности к покупателю; догово­ры о совместной деятельности и т. п. Если проверяемое пред­приятие проводит такие опера­ции, аудитор должен вниматель­но изучить их, обсудив с главным бухгалтером и бухгалтером, непо­средственно ведущим записи, ка­ким образом они отражаются в учете. При обнаружении невер­ной методики учета аудитор пла­нирует высокий риск проверки соответствующего счета.

Особенно тщательно нужно проверять операции, в которых лично заинтересованы руководите­ли предприятия, например, рас­четы с принадлежащими им ком­паниями; осуществление деятель­ности, не оговоренной в уставе, в которой заинтересовано руковод­ство; спонсорство и субсидирова­ние иных предприятий, а также операции и показатели, влияю­щие на размер вознаграждения, выплачиваемого руководителям. Чтобы получить сведения о таких операциях, аудитор должен изу­чить учредительные документы, трудовые договоры, протоколы совета директоров и собрания акционеров и т. д. Если окажется, что руководители предприятия лично заинтересованы в тех или иных операциях, нужно подроб­но изучить, как они отражаются в учете, как формируются показа­тели, от которых зависит возна­граждение руководства предпри­ятия. Если выяснится, что при­меняемые методики расчета и оценки не соответствуют норма­тивным, аудитор констатирует высокий риск проверки соответ­ствующего счета.

Раскрытие мошеннических действий не входит в задачу ауди­тора, более того, как правило, он исходит из их отсутствия, ибо в противном случае проверка ста­новится невозможной. Так ауди­тор не может давать заключение о подлинности представленных ему документов, ответственность за нее несет руководство пред­приятия. Однако, выяснив при­знаки, позволяющие предпола­гать мошенничество, аудитор должен сообщить о них руковод­ству предприятия, и в зависимо­сти от существенности обнару­женного отказаться полностью или частично от заключения о достоверности проверяемой от­четности.

Установив предетерминированные ошибки, аудитор выбира­ет стратегию поиска каждой из них, а также других ошибок, ко­торые не были заранее определе­ны, но могут содержаться в от­четности. Для поиска ошибок аудитор использует различным образом ориентированные про­цедуры проверки. Их число и объем зависят от того, какой риск аудитор допускает в данной проверке, насколько он может положиться на внутренний конт­роль предприятия. При этом аудитор должен учитывать не то­лько надежность системы конт­роля, но и возможность прове­рить ее функционирование. Кон­троль, действенность которого нельзя проверить, не стоит при­нимать во внимание, а если такая проверка занимает больше вре­мени, чем проверка счета, она не эффективна. Простой пример. Предприятие может располагать отличной системой контроля за выставлением счетов и расчетами с покупателями, но если число таких покупателей невелико и аудитор может легко получить от них подтверждение задолженно­сти перед проверяемым предпри­ятием, то тестирование контроля не имеет смысла.

Таким образом, в плане проверки каждого счета после описа­ния предетерминированных оши­бок должно быть указано, соби­рается ли аудитор опираться в проверке на внутренний конт­роль и, соответственно, тестиро­вать его, и какие коэффициенты надежности при этом будут испо­льзованы.

Наличие предетерминированной ошибки повышает требова­ния к надежности системы контроля. Она должна не только создавать возможность для обна­ружения ошибок, но и быть ори­ентирована на определение конк­ретно установленного типа оши­бок. Например, если риск связан с отражением бартерных опера­ций, то аудитор, решающий опе­реться в проверке на внутренний контроль, должен быть уверен, что конкретный сотрудник пред­приятия контролирует расчеты по бартеру; от него не зависит подписание договоров с поставщиками или покупателями; он не определяет цены во взаиморасче­тах; задолженность учитывается по каждому покупателю и по­ставщику, а внутри — по товар­ным и расчетным документам, т. е. на момент расчетов известна задолженность того или иного корреспондента; зачет отражается документально путем выписки счетов или составления специа­льных справок к ним; админист­рация предприятия контролирует цены как на поступающую, так и на отгружаемую продукцию; су­ществуют определенные правила предоставления скидок; бухгалте­рия располагает данными о НДС в счетах поставщиков и покупа­телей, и правильность выделения НДС по бартерным операциям контролирует лицо, ответствен­ное за налоговые расчеты. Одна­ко зачастую проще протестиро­вать сами записи по счетам, для которых такие ошибки установ­лены, нежели проверять контро­льные процедуры и искать дока­зательства их эффективности.

Для всех счетов, по которым предетерминированные ошибки не определены, вероятность на­личия случайных ошибок одина­кова. Поэтому можно рассматри­вать совокупность таких счетов как один счет и проверять не все процедуры контроля, а только часть из них, ежегодно меняя об­ласть проверки. Такой подход к проверке называется ротацион­ным. Он позволяет значительно экономить время, затрачиваемое на аудит. Однако его применение ограничено, в частности, в нем нет необходимости при проверке малых предприятий, не имеющих развитой системы контроля, а также в случае, если число оши­бок, из-за которых необходимо проверить систему, невелико.

Чтобы составить план ротации проверки процедур контроля, аудитор должен изучать материалы предыдущих проверок, проведенных как им самим, так и другими аудиторами, налоговой инспекцией и т.т. при этом нужно выделить:

· системы контроля, в которых не было обнаружено ошибок в предыдущие годы, и когда они были проверены;

· новые системы учета и контроля, которые введены клиентом в проверяемом году;

· изменения в составе лиц, ведущих учет и контроль.

В план проверки включается прежде всего новые системы контроля, затем те системы, функционирование которых обеспечивают новые сотрудники, и те системы, которые в предыдущие годы работали надежно, но давно не проверялись. В план не включаются все те системы, на которые аудитор не полагается при составлении заключения, то есть те, которые он считает ненадежными или неориентированными на поиск предетерминированных ошибок.

По отобранным к проверке системам контроля в плане указывают, как будет проведен контроль. Различают три основных метода или способа проверки контроля: наблюдение, опрос и документальное тестирование.

Наблюдение предполагает присутствие аудитора при осуществлении контрольных действий.

Опрос проводится при помощи так называемых прямых и обратных вопросов. Прямые задаются лицам, осуществляющим контроль, с целью выяснить, какие контрольные действия предпринимались. Обратные вопросы предлагаются контролируемым лицам, чтобы убедиться в достоверности ответов на прямые вопросы.

Документальное тестирование контроля предполагает проверку документов, имеющих следы контроля: визы, пометки, контрольные записи и т.д.

Процедуры проверки контроля полезно комбинировать, однако в некоторых случаях это невозможно, и аудитору приходится полагаться на какую-либо из них. Счета проверяют с помощью аналитических процедур или тестов, а также их комбинаций. Аналитические процедуры – это сравнение показателей отчетности клиентов или рассчитанных на их основе отношений с прогнозными значениями тех же величин, определенными аудитором на основе имеющейся у него финансовой и нефинансовой информации.

Аналитические процедуры, если они правильно построены, более эффективны чем тесты, так как они отнимают меньше времени; ориентированы на выявление всех ошибок, относящихся к счету, тогда как тесты чаще всего предназначены для поиска какой-то одной ошибки; позволяют определить как завы­шение, так и занижение проверя­емых показателей, а тесты одно­сторонни: каждый из них конт­ролирует либо занижение, либо завышение оценки; могут быть использованы, когда невозможно прямое тестирование документов. В то же время существует ряд ограничений на использование аналитических процедур. Они эффективны и надежны если:

· применяются к кумулятивным данным, отражающим накопле­ние операций за период;

· данные проверяемых счетов имеют зависимость от других показателей, которую аудитор может измерить;

· данные, на которых основаны прогнозы аудитора, им протес­тированы или он располагает другими доказательствами их надежности;

· проверяемые счета достаточно однородны. Если же они состо­ят из разных элементов (напри­мер, реализация разных видов продукции, условия производ­ства и цены которых значитель­но отличаются), то необходимо дезагрегировать их на подгруп­пы, обладающие такой одно­родностью.

Нецелесообразно применять аналитические процедуры к сче­там, для которых установлена предетерминированная ошибка, так как в этом случае они теряют смысл: заранее известно, что ги­потеза об отсутствии ошибки, ко­торую они проверяют, неверна. Поэтому аналитические процеду­ры чаще всего применяют при проверке результатных счетов и крайне редко — счетов средств, расчетов или капиталов, провер­ку которых эффективнее прово­дить путем документального тес­тирования. Однако в ряде случаев предпочтительнее сочетать такие тесты с аналитическими процеду­рами. Комбинировать аналитиче­ские процедуры с тестированием документов целесообразно при проверке различных бухгалтер­ских оценок и калькуляций. На­пример, основные средства про­веряют путем документального тестирования, после чего на базе подтвержденной их стоимости прогнозируют размер амортиза­ции и проверяют ее аналитиче­ски. Или расходы, включенные в себестоимость, подтверждают до­кументальными тестами, а стои­мость незавершенного производ­ства — аналитической процеду­рой.

Аналитические процедуры це­лесообразно совмещать с доку­ментальным тестированием дан­ных, которые могут быть дез­агрегированы. Например, при проверке поступления материа­лов одну часть их ассортимента проверяют документально, дру­гую — с помощью аналитических процедур (материалы, постоянно поступающие от одного или не­скольких поставщиков).

Если в результате правильно спланированной и проведенной аналитической процедуры не вы­явлено ошибок, аудитор может достаточно обоснованно утверж­дать, что проверенный счет не содержит существенных ошибок. Следовательно, он может отказа­ться от проведения теста и широ­ко применять аналитические процедуры в случае, когда был проведен промежуточный аудит, т. е. проверка отчета по состоя­нию на дату, предшествующую отчетной. Данные промежуточ­ного отчета проверяют докумен­тально, а операции, проведенные после даты промежуточного отче­та и до окончательного отчета, - путем аналитических процедур.

Описанные выше ограниче­ния на применение аналитиче­ских процедур хорошо объясня­ют, почему большинство прове­рок счетов ведется с помощью тестирования документов. Это особенно характерно для нашей страны, так как инфляция и эко­номическая нестабильность зача­стую не позволяют считать ана­литическую процедуру достаточ­но надежной. И несмотря на то, что российское законодательство не накладывает на аналитические процедуры никаких ограничений и не требует обязательного про­ведения документальных тестов, многие аудиторы используют аналитические процедуры крайне редко и с большой осторожно­стью.

Данные, которые не могут быть проверены с помощью ана­литических процедур, проверяют путем тестирования документов. Различают два способа тестиро­вания: от регистров к документам и от документов к регистрам. В первом случае аудитор сравнива­ет данные, значащиеся в регист­рах, а, следовательно, и в отчет­ности, с документами и догово­рами, проверяя обоснованность данных отчета. Во втором случае документы сопоставляют с их от­ражением в регистрах учета и от­четности, проверяя полноту отра­жения фактов хозяйственной жизни в отчетности.

Таким образом, в плане про­верки счета 29 «Обслуживающие хозяйства и производства» должно быть указано какие виды аналитиче­ских процедур или документаль­ных тестов будут использованы и с каким коэффициентом на­дежности. Выбор коэффициента надо пояснить. Кроме того, сле­дует описать дополнительные ра­боты по специальному запросу клиента, указав, влияют ли результаты такой дополнительной проверки на аудит данного счета в целом.

Итак, на основании всего выше сказанного можно сказать, что аудитор планирует работу таким образом, чтобы обеспечить:

а) получение необходимой информации о состоянии бухгалтерского учета по счету 29;

б) определение содержания, времени проведения и объема контроль­ных процедур, подлежащих выполнению по этому счету.

В плане аудиторской проверки должны быть отражены:

- проверяющий орган;

- руководитель аудиторской группы;

- объем выполняемых работ;

- сроки проведения и продолжительность работ;

- планируемый аудиторский риск

- планируемый уровень существенности;

- способы и приемы, применяемые аудитором.

При этом аудитор может обсудить план аудиторской проверки с руко­водством и персоналом проверяемого объекта, что позволяет повысить действенность проводимого аудита и скоординировать аудиторские проце­дуры с деятельностью органов управления проверяемого объекта. В случае привлечения к аудиторской проверке соисполнителей или экспертов ауди­тор (в качестве руководителя работ) должен спланировать и их работу.

В связи с тем, что аудиторская проверка (на малом и среднем объ­екте) ограничена в среднем двумя неделями, то четкое пла­нирование и координация действий всех участников проверки в обязатель­ном порядке подлежат письменной фиксации. В плане аудиторской проверки необходимо предусмотреть схему проверки по каждому участку бухгалтерс­кого учета:

1. Что подлежит проверке:

- наличие и оформление первичных документов по счету 29,

- отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете по счету 29,

- налогообложение.

2. Задачи аудита:

- проверка правильности отражения в бухгалтерском и в налого­вом учете хозяйственных операций,

- установление достоверности финансовой отчетности данным пер­вичного учета.

3. Выявление ошибок и расхождений между данными учета и отчетнос­ти.

4. Формулирование выводов и рекомендаций для заключения аудитора.

По счету “Обслуживающие хозяйства и производства” план аудиторской проверки может иметь следующий вид:

План аудиторской проверки должен быть заверен подписью руководителя аудиторской организации и печатью аудиторской организации. После составления общего плана аудиторской проверки аудиторская фирма подготавливает программу аудита.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и пред­ставляет собой детальный перечень со­держания аудиторских процедур, необ­ходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит под­робной инструкцией ассистентам ауди­тора и одновременно является для руководителей аудиторской организации и аудиторской группы средством кон­троля качества работы.

Аудитору следует документаль­но оформить программу аудита, обоз­начить номером или кодом каждую проводимую аудиторскую процедуру, чтобы аудитор в процессе работы имел возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах.

Аудиторскую программу сле­дует составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств кон­троля представляет собой перечень со­вокупности действий, предназначенных для сбора информации о функциони­ровании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку верности отражения в бух­галтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских проце­дур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бух­галтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каж­дому разделу бухгалтерского учета.

В зависимости от изменений условий проведения аудита и резуль­татов аудиторских процедур программа аудита может пересматриваться. При­чины и результаты изменений след